Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Раскрытие финансовой аренды у арендодателя в отчетности

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса


Арендодатель в своей финансовой отчетности по МСФО должен раскрывать следующую информацию относительно финансовой аренды:

1. Сверку валовых инвестиций в аренду на конец отчетного периода с приведенной стоимостью минимальных арендных платежей к получению на конец отчетного периода. Такая сверка показывается по следующим категориям:
   - в течение одного года;
   - в период со второго по пятый год;
   - свыше пятилетнего периода.
2. Финансовый доход будущих периодов (или незаработанный финансовый доход).
3. Негарантированную остаточную стоимость, начисляемую в пользу арендодателя.
4. Накопленную сумму резерва, начисленных по неполученным минимальным арендным платежам, которые невозможно взыскать.
5. Условную арендную плату, признанную в качестве дохода в отчетном периоде.
6. Общее описание существенных договоров аренды.

Пример

Продолжим задачу в статье Учет финансовой аренды у производителей или дилеров

На основании расчетов этой задачи раскроем информацию о договоре финансовой аренды в отчетности по МСФО у арендодателя на 31.12.2012г.

Отрывок из отчета о финансовом положении арендодателя по состоянию на 31.12.2012г:

Статьи баланса	Примечания	2012	2011
АКТИВЫ
Долгосрочные (внеоборотные) активы
Дебиторская задолженность по финансовой аренде	8	$43,255	$63,100
Краткосрочные активы
Краткосрочная составляющая дебиторской задолженности по финансовой аренде	8	$19,845	$18,900

Отрывок из отчета о совокупном доходе арендодателя по состоянию на 31.12.2012г.:

Статьи отчета	2012	2011
Выручка от продажи товаров	-	$100,000
Себестоимость проданных товаров	-	($50,000)
Валовая прибыль	-	$50,000
Финансовый доход	$4,100	$5,000

Примечание 8.Дебиторская задолженность по финансовой аренде

	2012			2011
	Валовые инвестиции в аренду	Финансовый доход будущих периодов	Чистые инвестиции в аренду	Валовые инвестиции в аренду	Финансовый доход будущих периодов	Чистые инвестиции в аренду
Дебиторская задолженность
- в течение одного года	$23,000	$3,155	$19,845	$23,000	$4,100	$18,900
- от 1года до 5 лет	$46,539	$3,284	$43,255	$69,539	$6,439	$63,100
Итого:	$69,539	$6,439	$63,100	$92,539	$10,539	$82,000

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Раскрытие информации арендатором по договорам финансовой аренды

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса

Арендатор должен раскрывать следующую информацию в своей финансовой отчетности:

1. По каждому классу активов чистую балансовую стоимость на конец отчетного периода;
2. Совокупную сумму будущих минимальных арендных платежей по состоянию на конец отчетного периода в отношении каждого из нижеследующих периодов:
   - до одного года;
   - от одного года до пяти лет;
   - свыше 5 лет;
3. Общее описание значительных договоров аренды, включая,например, информацию об условной арендной плате, возможности возобновления аренды или покупки актива, оговорках о скользящих ценах, субаренде и ограничениях, установленных договорами аренды.

Пример

С 01.01.11г. предприятие владеет станком по договору финансовой аренды, срок действия договора — 5 лет, срок полезного использования — 10 лет. При окончании срока аренды после уплаты окончательного платежа право собственности переходит предприятию. Справедливая стоимость , признанная предприятием, - $100,000. Ежегодные платежи в течение первых четырех лет составляют - $23,000; последний окончательный платеж - $23,539.

Показать отражение данной операции в финансовой отчетности по состоянию на 31.12.13г.

Решение:

Отрывок из отчета о финансовом положении компании на 31.12.13г.

Статьи баланса	Примечания	31.12.13	31.12.12
АКТИВЫ
Долгосрочные (внеоборотные) активы
Основные средства	1	$70,000	$80,000
Капитал и обязательства
Долгосрочные обязательства
Долгосрочные обязательства по финансовой аренде	2	$22,418	$43,255
Краткосрочные обязательства
Краткосрочные обязательства по финансовой аренде	2	$20,837	$19,845

Отрывок из отчета о совокупном доходе по состоянию на 31.12.13г.

Статьи отчета	Примечания	31.12.13	31.12.12
Финансовые издержки		($3,155)	($4,100)

Отрывок из отчета о движении денежных средств по состоянию на 31.12.13г.

Статьи отчета	Примечания	31.12.13	31.12.12
Поток денежных средств от операционной деятельности
Выплаченные проценты		($3,155)	($4,100)
Поток денежных средств от финансовой деятельности
Оплата обязательств по финансовой аренде		($19,845)	($18,900)

Примечание 1 «Основные средства».

Станок	31.12.13	31.12.12
Первоначальная стоимость	$100,000	$100,000
Накопленная амортизация	($20,000)	($10,000)
Балансовая стоимость	$80,000	$90,000
Амортизация за отчетный период	($10,000)	($10,000)
Остаточная стоимость на 31.12.	$70,000	$80,000

Примечание 2 «Долгосрочные обязательства по финансовой аренде»

Будущие минимальные арендные платежи	31.12.13	31.12.12
- в течение одного года	$23,000	$23,000
- после первого года, но в течение 5 лет	$23,539	$46,539
- после 5 лет	-----	-----
Итого:	$46,539	$69,539
Будущие финансовые издержки	($3,284)	($6,439)
Арендное обязательство	$43,255	$63,100
Краткосрочная составляющая	$20,837	$19,845
Долгосрочная составляющая	$22,418	$43,255
Итого арендное обязательство	$43,255	$63,100

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Дополнение к определению договора финансовой аренды

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса

Существуют признаки, при наличии которых по отдельности или в сочетании договор аренды можно классифицировать как финансовая аренда:

• при досрочном прекращении аренды арендатором все убытки арендодателя, связанные с таким досрочным прекращением, ложатся на арендатора;
• доходы или убытки от колебаний ликвидационной (остаточной) стоимости актива получает арендатор;
• арендатор имеет возможность продлить аренду и арендные платежи в новом периоде будут значительно ниже рыночных.

Пример

01.01.2010 г. предприятие заключило договор аренды на использование станка на неопределенный срок. Экономический срок службы станка — 5 лет, ликвидационная (остаточная) стоимость равна нулю. Ежегодные арендные платежи составляют $23,000 в год.

1 января любого года арендатор может прекратить действие договора, что повлечет за собой предусмотренные договором выплаты штрафов. Сумма штрафа зависит от даты прекращения договора:

Дата прекращения договора	Штраф
01.01.11	$82,000
01.01.12	$63,100
01.01.13	$43,255
01.01.14	$22,418
После 01.01.15	0

Справедливая стоимость - $100,000. Процентная ставка — 5%.

Необходимо провести классификацию договора аренды.

Решение:

Данный договор является договором финансовой аренды по следующим причинам:

• происходит передача практически всех рисков и выгод, связанных с владением активом от арендодателя к арендатору;
• при досрочном прекращении договора все убытки арендодателя ложатся на арендатора — дисконтированные стоимости всех возможных комбинаций арендных платежей и штрафов приблизительно равны затратам на станок на начало арендных отношений.

Год	Величина непогашенного обязательства	Затраты на финансирование	Платеж к уплате	Штраф к уплате 1 января след.года
01.01.10	$100,000	$5,000	$23,000	$82,000
01.01.11	$82,000	$4,100	$23,000	$63,100
01.01.12	$63,100	$3,155	$23,000	$43,255
01.01.13	$43,255	$2,163	$23,000	$22,418
01.01.14	$22,418	$1,121	$23,539	0

Перечисленные признаки не всегда носят неоспоримый характер. Если прочие факторы явно свидетельствуют об отсутствии передачи практически всех рисков и выгод, связанных с владением активом, то аренда будет классифицироваться как операционная. Это может произойти, если актив передается в собственность в конце срока аренды в обмен на нефиксированный платеж, равный справедливой стоимости актива на тот момент времени, или если передусмотрена условная арендная плата, в результате чего арендатору не передаются практически все такие риски и выгоды, связанные с владением актива.

Условная арендная плата — это часть арендных платежей, не зафиксированная в виде определенной суммы, а основанная на будущей величине фактора, изменение которого не связано с течением времени (например,процент будущих продаж, размер будущего использования, будущие индексы цен, будущие рыночные ставки процента).

Классификация аренды производится на дату начала арендных отношений и не должна изменяться в течение всего срока аренды, кроме случаев, когда арендатор и арендодатель соглашаются на изменение условий договора аренды, за исключением его продления) — в таких случаях договор должен быть пересмотрен.

Задача

01.01.2010г. Предприятие заключило договор аренды на использование станка сроком на 5 лет без права долгосрочного прекращения. Срок экономической службы — 10 лет, ликвидационная стоимость равна нулю. Справедливая стоимость - $100,000. В течение 4-х лет в конце периода, т. е. 31 декабря, арендный платеж составляет $23,000. В конце 5-го года после выплаты $23,539 право собственности переходит арендатору. Процентная ставка — 5 %.

Необходимо рассчитать минимальные арендные платежи и написать бухгалтерские проводки.

(Ответ на данную задачу будет опубликован позже или Вы можете свои ответы прислать на почту в виде сообщения, они будут проверены и высланы Вам на вашу электронную почту).

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Задачи на классификацию договоров аренды

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса

Предлагаю некоторые задачи, чтобы Вы проверили себя. Ответы будут опубликованы через несколько дней или Вы можете свои ответы прислать на почту в виде сообщения, они будут проверены и высланы Вам на вашу электронную почту.

Задача 1.

01.01.2010г. Предприятие заключило договор аренды на использование станка сроком на 5 лет без права долгосрочного прекращения. Срок экономической службы — 10 лет, ликвидационная стоимость равна нулю. Справедливая стоимость - $100,000. В течение 4-х лет в конце периода, т. е. 31 декабря, арендный платеж составляет $23,000. В конце 5-го года после выплаты $23,539 право собственности переходит арендатору. Процентная ставка — 5 %.

Необходимо провести классификацию данного договора с пояснениями; рассчитать минимальные арендные платежи.

Задача 2.

01.01.2010г. Предприятие заключило договор аренды на использование станка сроком на 5 лет без права долгосрочного прекращения. Срок экономической службы — 10 лет, ликвидационная стоимость равна нулю. Справедливая стоимость - $100,000. В течение 4-х лет в конце периода, т. е. 31 декабря, арендный платеж составляет $23,000. В конце 5-го года после выплаты $23,539 право собственности не переходит арендатору, но по договору аренды арендатору предоставляется право приобрести 01.01.2015г. станок за $1. Процентная ставка — 5 %.

Необходимо провести классификацию данного договора с пояснениями.

Задача 3.

01.01.2010г. Предприятие заключило договор аренды на использование станка сроком на 5 лет без права долгосрочного прекращения. Срок экономической службы — 5 лет, ликвидационная стоимость равна нулю. Справедливая стоимость - $100,000. В течение 4-х лет в конце периода, т. е. 31 декабря, арендный платеж составляет $23,000. В конце 5-го года после выплаты $23,539 право собственности не переходит арендатору. Процентная ставка — 5 %.

Необходимо провести классификацию данного договора с пояснениями; рассчитать минимальные арендные платежи.

Задача 4.

01.01.2010г. Предприятие заключило договор аренды на использование станка сроком на 5 лет без права долгосрочного прекращения. Станок является заказным и не может быть использован другими лицами без существенных модификаций. Срок экономической службы — 10 лет, ликвидационная стоимость равна нулю. Справедливая стоимость - $100,000. В течение 4-х лет в конце периода, т. е. 31 декабря, арендный платеж составляет $23,000. В конце 5-го года после выплаты $23,539 право собственности переходит арендатору. Процентная ставка — 5 %.

Необходимо провести классификацию данного договора с пояснениями; рассчитать минимальные арендные платежи.

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Операции по учету финансовой аренды арендатором, часть 1

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса

При финансовой аренде арендатор должен учесть данную операцию как приобретение актива с отсрочкой отплаты.

Следовательно, в учете отражаются:

• операция по приобретению актива;
• операция по получению и возврату кредита.

1.Учет приобретения и использования актива

Первоначальная стоимость актива признается как наименьшая из двух сумм:

• справедливой стоимости актива;
• дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

Как правило, справедливая стоимость актива будет равна сумме денежных средств, уплаченных за него.

Пример

Арендатор получает актив, срок службы которого равен 6 годам и справедливая стоимость составляет $42,000.

Срок аренды по договору — 5 лет, ежегодная арендная плата - $11,000. Платежи в конце периода.

Вмененная процентная ставка — 10%. Коэффициент дисконтирования — 3.7907.

Необходимо определить по какой цене актив должен быть поставлен на учет?

Решение:

Необходимо рассчитать дисконтированную стоимость минимальных арендных платежей:

1 год: $11,000*1/1.1¹=$10,000

2 год: $11,000*1/1.1²=$9,091

3 год: $11,000*1/1.1³=$8,264

4 год: $7,513

5 год: $6,830

Итого: $41,698

Дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей = $41,698

Справедливая стоимость = $42,000

$41,698 < $42,000

Значит, актив признается у арендатора следующим образом:

Д Актив	$41,698
К Обязательство по финансовой аренде		$41,698

2.Последующий учет у арендодатора

Арендатор должен начислять и учитывать амортизацию арендованного актива в соответствии со своей учетной политикой, но :

• срок амортизации равен сроку экономической службы актива, если есть достаточная уверенность, что право собственности перейдет к арендатору в конце срока аренды;
• если срок амортизации не равен сроку экономической службы актива, то амортизация начисляется исходя кратчайшего из:
  - срока аренды;
  - срока экономической службы актива.

Арендатор должен проверять арендованный актив на возможность его обесценения.

Продолжение следует

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Учет финансовой аренды арендатором

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса

Финансовая аренда — это аренда, при которой все риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на актив, передаются арендатору, который поддерживает активы в рабочем состоянии.

Величина текущей (дисконтированной) стоимости арендных платежей должна быть отражена в активе баланса арендатора. Сумма обязательства по аренде отражается в разделе «Обязательства» баланса: величина текущих платежей сроком до 1 года — как краткосрочные обязательства и более 1 года — как долгосрочные обязательства. При финансовой аренде отсутствие права собственности указывается в примечаниях к финансовой отчетности в разделе, где приводится дополнительная информация о финансовой аренде.

Даже если арендатор и не получит право собственности на арендуемый актив, то он получает экономическую выгоду при его использовании в течение большей части срока его полезной службы, в обмен выплачивая справедливую стоимость актива и соответствующие финансовые расходы.

Данный подход — очень важный момент для большей части систем бухгалтерского учета разных стран, в том числе и России. В учетных системах, в основном, не признается отражение в бухгалтерском балансе активов и обязательств, которые не находятся в собственности компании и по которым не возникло юридическое обязательство.

В начале срока аренды актив и обязательство по будущим арендным платежам обычно отражаются в бухгалтерском балансе одной и той же суммой. Арендные платежи должны распределяться в учете на финансовую плату (расходы по процентам) и платеж по уменьшению обязательства (выплаты по самому арендному соглашению). Финансовые расходы признаются в каждом отчетном периоде в течение срока аренды для того, чтобы сохранялась постоянная процентная ставка на остаток обязательств в каждом периоде.

Если операции не учитываются на балансе арендатора, то активы и обязательства компании оказываются недооцененными, что приводит к искажению показателей отчетности.

Финансовая аренда приводит к начислению амортизации, амортизация рассчитывается согласно разделу «Основные средства» стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса. Амортизация арендованного имущества определяется моментом передачи права собственности на него. Если право собственности переходит к арендатору по окончанию срока аренды или это предполагается, то периодом для начисления амортизации является срок полезной службы актива. Если право собственности не передается — периодом для начисления амортизации является более короткий из: срока аренды или срока полезного использования.

Сумма финансовой платы и начисленной амортизации актива обычно не равна арендной плате, выплачиваемой за отчетный период, в следствии чего стоимость арендованного актива и стоимость связанного с ним обязательства не будут равны для всех периодов с начала срока аренды.

Пример 1.

Арендатору передан актив со сроком службы 10 лет и справедливой стоимостью $100,000. Договор заключен на срок 8 лет с последующей передачей прав собственности на актив арендатору, дисконтированные минимальные арендные платежи составляют $98,000.

Необходимо определить срок амортизации.

Решение:

Срок амортизации равен 10 годам, потому что срок полезного использования определяется периодом, в течение которого ожидается экономическое использование актива одним или несколькими пользователями.

Пример 2.

Арендатору передан актив со сроком службы 10 лет и справедливой стоимостью $110,000. Договор заключен на срок 9,5 лет, дисконтированные минимальные арендные платежи $95,000.

Необходимо срок амортизации и сумму годовых амортизационных отчислений.

Решение:

Срок амортизации 9,5 лет.

Первоначальная оценка актива - $95,000 — выбирается наименьшая справедливая стоимость.

Годовая амортизация - $10,000.

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Аренда.Необходимые определения.

Продолжаем изучение стандарта МСФО для малого и среднего бизнеса.

Арендный договор — это соглашение, при котором арендодатель передает арендатору в обмен на платеж или несколько платежей право использовать актив в течение согласованного периода времени.

Начало срока аренды — это более ранняя из следующих дат: дата заключения договора об аренде или дата принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды.

Срок аренды — это период в течение которого договор аренды не может быть расторгнут, на который арендатор договорился арендовать актив, а также любые дополнительные сроки, в которые, по выбору арендатора, он может продолжить аренду актива с оплатой или без нее, если на момент начала срока аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор сделает такой выбор.

Учет арендных платежей основывается на принципе преобладания экономической сущности этих операций над их юридической формой. Согласно такой точки зрения договор аренды оценивается как предоставленное право использование актива или фактическую покупку актива арендатором с отсрочкой платежа.

Договора аренды классифицируются:

Финансовая аренда — это аренда, при которой арендатору передаются практически все риски и выгоды, связанные с владением активом. При этом право собственности на актив может и не передаваться.

Операционная аренда — это любой вид аренды, отличный от финансовой.

Минимальные арендные платежи — платежи, которые производятся или могут производиться арендатором на протяжении срока аренды (за исключением платежей, подлежащих возмещению арендодателю), плюс любая сумма, выступающая в качестве гарантии, которую может выплатить как арендатор, так и третье лицо.

Минимальные арендные платежи состоят из расходов по процентам и погашений арендных обязательств, а также штрафы или затраты, компенсируемые арендатором при досрочном расторжении договора аренды.

Дополнительные (условные) арендные платежи — это та часть арендных платежей, которая не зафиксирована в сумме, но основана на факторе, не связанном с течением времени.

Гарантированная остаточная стоимость — это часть остаточной стоимости, которая гарантирует арендатор или третье лицо, которое может финансово обеспечить эту гарантию.

Негарантированная остаточная стоимость — часть остаточной стоимости арендованного актива, продажа которого арендодателем не обеспечивается или обеспечивается только лицом, связанным с арендодателем.

Вмененная процентная ставка — это ставка дисконта, использование которой в расчетах в начале срока аренды обеспечивает равенство:

• суммарной дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей и негарантированной остаточной стоимости;
• суммарной справедливой стоимости арендованного актива и первоначальных прямых затрат арендодателя.

Валовая инвестиция в аренду — это сумма минимальных арендных платежей, получаемых арендодателем по договору финансовой аренды, и негарантированной остаточной стоимости актива.

Чистая инвестиция в аренду — это валовая инвестиция в аренду, дисконтированная с использованием вмененной процентной ставки.

Стандарт МСФО для малого и среднего бизнеса.Критерии признания инвестиционного имущества

Инвестиционное имущество признается при одновременном выполнении следующих критериев:

1. данный актив должен соответствовать определению инвестиционного имущества;
2. существует высокая вероятность получения компанией будущих экономических выгод от использования данного инвестиционного имущества;
3. себестоимость данного инвестиционного имущества может быть надежно оценена.

Первоначальная оценка инвестиционного имущества

Инвестиционное имущество при первоначальном признании оценивается предприятием по себестоимости.

Себестоимость инвестиционного имущества
Включает	Не включает
- покупная цена - прямые затраты по сделке (стоимость юридических услуг; налоги на передачу прав собственности и т.д.)	- затраты по вводу в эксплуатацию, кроме случаев, когда такие затраты необходимы для приведения актива в рабочее состояние; - перевоначальные операционные убытки; - затраты на сверхнормативное потребление материалов, трудовых и прочих ресурсов при сооружении или реконструкции инвестиционного имущества.

Себестоимость инвестиционного имущества, приобретенного на условиях отсрочки платежа, оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости будущих денежных выплат за него. Разница между стоимостью первоначального признания инвестиционного имущества и суммарными выплатами признается как расходы на выплату процентов на протяжении всего периода отсрочки.

Себестоимость инвестиционного имущества, полученного по договору финансовой аренды, оценивается с учетом раздела «Аренда», т. е. инвестиционное имущсетво признается по наименьшей из двух величин: справедливой стоимости недвижимости и приведенной стоимости минимальных арендных платежей. И эквивалентная сумма подлежит признанию в виде обязательства.

В случае переданного по договору аренды права в недвижимости классифицировать как инвестиционное имущество, то именно это право подлежит учету по справедливой стоимости.(Например, предприятие получило в аренду помещения с правом сдачи их в субаренду. В бухгалтерском учете отражается справедливая стоимость возможности сдавать это помещение в субаренду, а не справедливая стоимость самого помещения.)

Себестоимость инвестиционного имущества, полученного в результате обмена на другой актив или другие активы, оценивается по справедливой стоимости. За основу оценки может быть взята справедливая стоимость передаваемого актива, если она точнее и легче определяется.

Но если сделка не носит коммерческий характер и справедливые стоимости не могут быть надежно определены, то инвестиционное имущество оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

Последующие затраты инвестиционного имущества

Когда инвестиционное имущество будет готово к использованию, капитализация затрат прекращается. Все последующие затраты, связанные с обслуживанием и эксплуатацией данного имущества (расходы на оплату труда, расходные материалы) списываются на текущие затраты по мере их возникновения.

Если часть инвестиционного имущества требует замены в течение срока его полезной службы, то эти затраты могут быть капитализированы, если выполняются критерии признания инвестиционного имущества, при этом балансовая стоимость этого имущества увеличится.