Примеры применения МСБУ 18 - ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ (часть 3)

Продолжение статьи Примеры применения МСБУ 18 - ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ (часть 2)

Плата за вход.

Выручка от художественных представлений, банкетов и других специальных мероприятий признается после того, как они произойдут. При продаже абонементов на несколько мероприятий плата распределяется на каждое из них на основе, отражающей степень исполнения услуг по состоянию на каждое конкретное мероприятие.

Плата за обучение.

Выручка признается в течение периода обучения.

Первоначальные (вступительные) и членские взносы.

Первоначальные (вступительные) взносы признаются в качестве выручки при отсутствии значительной неопределенности относительно его получения, если плата разрешает только членство, а все остальные услуги оплачиваются отдельно. Если взнос дает право члену на пользование какими-либо услугами, он признается на основе, отражающей время, характер и размер предоставленных выгод.
Например, для того, чтобы стать членом профессиональной гильдии юристов, нужно заплатить вступительный взнос $400 и годовой членский взнос $260.
Сумма $400 может признаваться как выручка сразу после регистрации нового члена, если не предполагает оказание ему каких-либо услуг. Выручка должна быть отложена в случае, если новый член гильдии, заплатив вступительный взнос, приобретает право на получение каких-либо услуг; выручка будет признана после оказания соответствующих услуг, либо, когда истекает право на их получение.
Выручка от членских взносов признается на какой-либо приемлемой основе, либо равномерно.

Примеры применения МСБУ 18 - ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ (часть 2)

Продолжение статьи Примеры применения МСБУ 18 - ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ (часть 1)

Вознаграждения за финансовые услуги.

Признание вознаграждения за финансовые услуги в качестве выручки зависит от предназначения рассчитанных вознаграждений и основы учета соответствующего финансового инструмента. Название вознаграждений за финансовые услуги может не раскрывать характер и содержание предоставленных услуг.
Поэтому необходимо различать вознаграждения:
1. являющиеся неотъемлемой частью эффективного дохода по финансовому инструменту;
2. заработанные по мере предоставления услуг;
3. полученные после выполнения какого-либо существенного действия.

I. Вознаграждения, являющиеся неотъемлемой частью эффективного дохода по финансовому инструменту.

Такие вознаграждения обычно учитываются как поправка к эффективному реальному доходу. Например, вознаграждение за подготовительную работу, полученное компанией в связи с созданием или приобретением финансового инструмента, проверкой кредитоспособности заемщика, ведением переговоров, подготовкой и обработкой документов по сделке и завершением сделки, переносится на будущие периоды и признается в качестве корректировки эффективного реального дохода. В каждом периоде признается в качестве дохода от вознаграждения.
Например, финансовая компания предоставляет двухгодичный заем в сумме $25,000 под 10% годовых при условии выплаты процентов в конце каждого года. Вознаграждение за подготовительную работу по займу, обработку документов и прочие аналогичные услуги, связанные с функционированием займа, составляет $400 и выплачивается авансом. Эта сумма отражается как доходы будущих периодов; а впоследствии на ежемесячной основе, одновременно с начислением процентного дохода, признается в качестве выручки текущего периода – всего по $100 в каждый из двух лет. Смысл такого признания выручки – отражение компенсации за непрерывное участие. Однако когда финансовый инструмент подлежит оценке по справедливой стоимости после его первоначального признания, вознаграждение признается в качестве выручки при первоначальном признании этого инструмента.

II. Вознаграждения, полученные по мере предоставления услуг.

Вознаграждения, начисленные за обслуживание долга (например, за сбор средств клиента, обслуживание сети его абонентских ящиков) признаются как выручка по мере предоставления услуг – на постоянной основе в течение срока обращения (погашения) долга.

III. Вознаграждения, полученные после выполнения значимого действия.

Вознаграждения признаются в качестве выручки после выполнения значимых действий. Например, вознаграждение за распределение акций клиента признается в качестве выручки после распределения акций.

Примеры применения МСБУ 18 - ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ УСЛУГ (часть 1)

Продолжение статьи Примеры применения МСБУ 18 -продажа товаров (Часть 3)

Плата за установку.

Плата за установку признается в качестве выручки по стадиям выполнения работ.
Например, компания устанавливает компьютерную сеть для заказчика в нескольких отдельных корпусах в рамках одного контракта: в производственном, административном, опытно-экспериментальном корпусах и на складе. Выручка может признаваться по мере завершения работ в каждом корпусе.

Вознаграждение за обслуживание, включенное в цену товара.

Признается в качестве выручки на протяжении периода предоставления услуги.
Например, компания продала ксерокс за $800, включая годовую стоимость технического обслуживания. Справедливая стоимость работ по обслуживанию - $300, при этом техосмотр ксерокса должен проводиться ежеквартально. В этом случае $500 признается немедленно в качестве выручки от продаж, и$75 ($300/4) – после каждого техосмотра как выручка от оказания услуг.

Комиссионное вознаграждение за рекламу.

Признается после того, как соответствующая реклама размещена, в соответствии со стадией выполнения работ.
Например, в июне рекламодатель заказывает публикацию рекламного объявления в июльском и декабрьском номерах журнала. Комиссионное вознаграждение рекламного агентства составляет $500. В учете признается выручка в размере $250 после каждого выхода рекламы.

Комиссионное вознаграждение страховой компании.

Признается при получении или ожидаемом получении средств, если только договором не требуется предоставлению страхователю дополнительных услуг. Если же такое требование отражено в договоре, выручка переносится и признается на протяжении срока действия полиса.
Например, клиент подписывает полис, в соответствии с которым страховая компания получает комиссионное вознаграждение $250, а страховые платежи будут осуществляться ежемесячно в течение 1 года. На страховой компании также лежит обязательство по сбору страховых платежей, и агент страховой компании должен обеспечивать их сбор по месту жительства клиента. Комиссия за каждый сбор составляет $10. Эта сумма включена в стоимость первоначального вознаграждения $250, так как клиент не оплачивает ничего 
дополнительно. В такой ситуации первоначально признается доход $130 (за минусом стоимости услуг по сбору платежей) и $10 после каждого сбора платежей.

Примеры применения МСБУ 18 -продажа товаров (Часть 3)

Продолжение статьи Примеры применения МСБУ 18 -продажа товаров (Часть 2)

Договоры продажи с последующей покупкой ранее проданных товаров.

Здесь очень важно определить экономическую суть сделки, так как выручка признается или не признается в зависимости от сути операции.
Если по условиям соглашения к покупателю перешли риски и преимущества владения – выручка должна быть признана.

Если по условиям соглашения продавец сохраняет риски и преимущества владения (даже несмотря на переход права собственности), то с целью сделки является привлечение финансирования, и выручка не должна признаваться.
Например, компания продает по договору купли-продажи товар за 10,000 рублей с предусмотренной условиями договора последующей обратной покупкой через год за 10,100 рублей. Эта сделка должна рассматриваться как финансовая операция; ее цель – получить заем, который будет обеспечен товаром, а разница в ценах есть не что иное, как плата за финансирование.
Признания выручки в данном случае не происходит, товар не должен быть списан с баланса.

Продажа через посредников.

Выручка от продаж посредникам (например, распространителям, дилерам или другим лицам для перепродажи) обычно признается, когда переданы риски и вознаграждения, связанные с правом собственности.
Но, если покупатель действует в качестве агента, то продажа отражается как консигнационная.

Подписка на печатные издания и аналогичные товары.

Если в течение каждого периода объекты сделки имеют одинаковую стоимость, то выручка признается на равномерной основе на протяжении периода, в течение которого осуществлялась доставка данных товаров.
Например, продается годовая подписка на ежемесячный журнал. Каждый месяц после выпуска очередного номера следует признавать 1/12 от суммы выручки.
Когда стоимость товаров меняется от периода к периоду, то выручка признается на основе продажной цены доставленного товара относительно общей расчетной продажной цены всех товаров, охваченных подпиской.

Продажа в рассрочку.

Под продажей в рассрочку подразумевается продажа по договорам, возмещение по которым выплачивается частями.
Выручка, относимая к продажной цене без процентов, признается на дату продажи.
Продажная цена равняется дисконтированной стоимости возмещения, определяемого путем дисконтирования ожидаемых платежей по условной процентной ставке.
Процентная составляющая признается в качестве дохода с учетом эффективной процентной ставки в течение срока погашения платежа.
Такой же подход применяется и в случае отсрочки единовременной суммы платежа.
Например, компания продает автомобиль за 12,000 долларов США, оплата производится с отсрочкой на год. Приемлемая процентная ставка 10%. В момент продажи признается выручка в сумме 10,909 ( 12,000/110%) – это дисконтированная сумма будущего, установленного договором , платежа.
Разница в сумме 1,091 долларов США – это процентная составляющая сделки (плата за кредит), которая признается в качестве выручки на ежемесячной ( либо другой приемлемой) основе .

Продажа недвижимости.

Выручка обычно признается при переходе права собственности покупателю.
На характер и момент отражения выручки большое влияние оказывают положения конкретного договора и действующее законодательство в рассматриваемом государстве, поэтому только при их анализе можно определить , должен ли продавец выполнить какие-либо существенные обязательства, чтобы завершить сделку продажи.
Например, фирма продает дом, при этом она принимает на себя обязательства по его ремонту. Выручка должна быть признана после проведения ремонта. Недвижимость может продаваться с сохранением права собственности Продавца до момента полной оплаты – как гарантия от неплатежей покупателя.

Примеры применения МСБУ 18 -продажа товаров (Часть 2)

Продолжение статьи Примеры применения МСБУ 18-продажа товаров (Часть 1)

Продажа с правом покупателя отказаться от товара, когда покупатель оговорил ограниченное право возврата.

Если имеется неопределенность относительно вероятности возврата, то выручка признается, когда отгрузка была формально принята покупателем, или когда товары были доставлены и истек период времени для возможного отказа от товара.
Например, издательский дом продает книги магазинам розничной торговли. Договором предусмотрено право на возврат нереализованных экземпляров в течение 60 дней.
Возможны следующие варианты отражения выручки в условиях, когда продавец подвержен рискам возврата.
1) Если не представляется возможным оценить сумму возвратов, а также если эта сумма может оказаться существенной, выручка откладывается до момента 
истечения срока действия права на возврат, то есть выручка может быть признана по истечении 60 дней.
2) Если возможно надежно оценить сумму будущих возвратов по оыту прошлых лет, то отражается только часть выручки – на сумму, в которой продавец уверен (либо создается резерв на предполагаемую сумму возвратов).
3) Если предположительно сумма возвратов составит несущественную величину, выручка и возврат отражаются по факту, в момент их возникновения. То есть издательский дом отражает выручку по мере продаж, а возврат книг – по мере его осуществления.

Продажа по договору консигнации.

Покупатель берет на себя обязательства продать товары от лица продавца.
Выручка признается продавцом после продажи товаров покупателем третьей стороне.
Например, в январе компания поставила своему консигнатору товар по консигнационному договору. В феврале этот товар был продан третьим лицам, а средства от консигнатора поступили в компанию только в марте. Выручка должна быть признана в феврале на основании извещения консигнатора.

Продажа с оплатой наличными при получении товара.

Выручка признается после доставки и получения денег продавцом или его агентом.
Например, производитель игрушек продает свою продукцию, в том числе и по Интернету. Клиенты обычно оплачивают заказы при получении. Выручка признается в тот момент, когда агент производителя игрушек получил оплату после их доставки покупателям.

Отложенная продажа.

Доставка товаров осуществляется только тогда, когда покупатель произведет окончательный платеж в серии взносов.
Выручка от таких продаж признается после доставки товаров. Но, если опыт показывает, что большинство таких продаж завершено успешно, то выручка может быть признана, когда получена значительная часть задатка, при условии, что товары имеются в наличии, обозначены и готовы для доставки покупателю.
Обычно такой способ продаж характерен для дорогостоящих товаров.

Предоплата.

Выручка признается только после доставки товаров покупателю.
Полученные авансы не являются выручкой, так как не соблюдены основные критерии ее признания. Авансы отражаются как обязательство получившей стороны предоставить на эту сумму товар или оказывать услугу.


Продолжение следует в статье Примеры применения МСБУ 18-продажа товаров (Часть 3)

Примеры применения МСБУ 18-продажа товаров (часть 1)

Продолжение статьи Проценты,лицензионные платежи и дивиденды (МСБУ 18)

Это примеры для демонстрации применения положений МСБУ 18 для наиболее распространенных на практике коммерческих ситуаций.
Примеры фокусируются на конкретных аспектах сделки и не являются всесторонним анализом всех значимых факторов, которые могли бы повлиять на признание выручки.
При использовании примеров предполагается, что :
- сумма может быть надежно оценена;
- существует вероятность того, что будущие выгоды поступят компании;
- затраты, понесенные или ожидаемые, могут быть надежно оценены.

ПРОДАЖА ТОВАРОВ.

Законодательство в разных странах может установить критерии признания выручки, отличные от критериев, установленных в МСБУ 18.
Поэтому примеры в этом разделе приложения должны читаться в контексте закона о продаже товаров, действующих в стране, в которой осуществляется сделка.

Продажи по схеме «выписать и отложить».

Иногда выручка может быть признана несмотря на то, что формально передача товара от продавца покупателю не была осуществлена. Доставка товара может откладываться по просьбе покупателя ввиду каких-то особых обстоятельств, но он приобретает право собственности на эти товары и подписывает соответствующие документы.
Выручка признается при приобретении покупателем права собственности, если:
1. Поставка с высокой вероятностью будет осуществлена;
2. Товар в наличии и готов к отправке покупателю;
3. Покупатель подтверждает условие об отложенной поставке;
4. Применяются обычные условия платежа.
Например, покупатель регулярно осуществляющий покупки товаров, обращается к продавцу товаров с просьбой оставить товары на хранении у себя до того, как он найдет подходящее складское помещение, при условии, что ответственность за риски лежит на нем. Выручка может быть признана немедленно.
Выручка не признается, когда просто существует намерение приобрести или произвести товары в срок для поставки.

Отгрузка товаров с установкой и проверкой.

Выручка обычно признается тогда, когда покупатель принимает поставку, после завершения установки и проверки.
Например, компания поставляет специальное оборудование для промышленных предприятий. Приемочный контроль, установка и тестирование оборудования является обязательным условием и занимают до 30 дней. Выручка может быть признана после проведения тестирования и установки оборудования.
Однако выручка признается немедленно после принятия покупателем поставки, когда :
- процесс установки по своему характеру несложен ( например, установка протестированного на заводе телевизора, которая требует только распаковки и подключения питания и антенны);
- проверка выполняется только для окончательного определения цен по договору (например, поставки железной руды, сахара или соевых бобов).

Продолжение следует в статье Примеры применения МСБУ 18-продажа товаров (Часть 2)

Проценты,лицензионные платежи и дивиденды (МСБУ 18)

Продолжение статьи Оценка результата по степени завершенности (МСБУ 18)

Сейчас очень распространены договоры, определяющие условия использования различными компаниями активов других компаний.
Наиболее часто встречающийся пример – использование различных лицензий (на программное обеспечение, на теле- и радиовещание и т.д.)
Выручка, возникающая от использования другими организациями активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды признается тогда, когда выполняются критерии:
1. Существует вероятность получения компанией будущих экономических выгод.
2. Величина их может быть надежно оценена.
Выручка в этих условиях должна признаваться в следующем порядке:
- проценты должны признаваться с использованием метода эффективной ставки процента ( в соответствии МСБУ 39) ;
- лицензионные платежи должны признаваться по методу начислений в соответствии с содержанием соответствующего договора;
- дивиденды должны признаваться тогда, когда установлено право акционеров на получение выплат.

Оценка результата по степени завершенности (МСБУ 18)

Продолжение статьи Признание выручки. Предоставление услуг (МСБУ 18)

1. Оценка «по проценту завершения».
Степень завершенности договора может быть определена различными методами. Компания использует тот из них, который обеспечивает надежную оценку выполненной работы. В зависимости от характера договора эти методы могут включать:
- отчеты о выполненной работе;
- расчетное количество услуг, предоставленных на дату отчетности, в процентах к общему объему услуг;
- пропорциональное соотношение затрат по договору, понесенных на дату составления отчета, к оценочной величине общих затрат по сделке. В затраты, понесенные на дату составления отчета, включаются лишь те, которые отражают предоставленные на эту дату услуги. В оценочные суммарные затраты по сделке включаются только те из относящихся к услугам затрат, которые уже предоставлены или должны быть предоставлены.
Предоплаты и авансы, полученные от заказчиков, часто не отражают суммы предоставленных услуг.

2. Оценка линейным методом.
В случае, когда услуги предоставляются неопределенное количество раз на протяжении определенного периода времени, выручка признается на основе линейного равномерного метода в течение данного времени, если только нет доказательства того, что какой-либо иной метод лучше отражает стадию завершенности.
В случае, когда какое-либо определенное действие является намного более значительным, чем другие, то признание выручки откладывается до осуществления этого действия.
Если результат сделки, предполагающей оказание услуг, не может быть оценен надежно, то выручка должна признаваться только в размере признанных возмещаемых затрат на отчетную дату.
На начальных стадиях исполнения сделки часто бывает трудно надежно оценить ее результат. Тем не менее, может существовать вероятность того, что компания компенсирует затраты, понесенные при реализации сделки. Поэтому выручка по договору признается только в той степени, в какой ожидается компенсация понесенных затрат.
В случае, когда результат сделки не может быть оценен надежно и отсутствует вероятность того, что понесенные затраты будут возмещены, выручка не признается, а понесенные затраты признаются убытками.
Когда неопределенности, препятствовавшие надежной оценке результата договора, устраняются, то выручка признается в соответствии с основными условиями признания выручки.

Признание выручки. Предоставление услуг (МСБУ 18)

Продолжение статьи Отражение в учете (МСБУ 18)

В случае представления услуг, признание выручки осложняется тем фактом, что зачастую сложно достоверно оценить все затраты, поскольку период предоставленных услуг может быть длиннее определенного ранее периода или длиннее финансового года.
Когда результат сделки, предлагающей предоставление услуг, может быть надежно оценен, то выручка от этой сделки должна признаваться не одномоментно, а в зависимости от степени завершенности сделки на отчетную дату.
Результат сделки может быть надежно оценен, если выполняются следующие условия:
1. Сумма выручки может быть надежно оценена;
2. Существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию;
3. Степень завершенности сделки по состоянию на отчетную дату может быть надежно определена;
4. Затраты, понесенные при реализации сделки и затраты, необходимые для ее завершения, могут быть достаточно определены.
Признание выручки по степени завершенности сделки часто называется методом «по степени завершенности». Согласно этому методу, выручка признается в том же периоде, когда предоставляются услуги. МСБУ 11 «Договоры на строительство» также требует признания выручки на этой же основе. Данные требования применимы и для признания выручки и соответствующих расходов по сделке, предполагающей предоставление услуг.
В случае, когда возникает неопределенность по поводу получения суммы, уже включенной в выручку по предоставленным услугам, недополученная сумма или сумма, вероятность получения которой равна нулю, признается как расход, а не как корректировка суммы первоначально признанной выручки.

Отражение в учете (МСБУ 18)

Продолжение статьи Момент передачи рисков и выгод (МСБУ 18)

Торговая компания – организация, занимающаяся куплей-продажей товаров с целью извлечения прибыли. Ее доходы от продаж признаются по методу начисления (считаются заработанными) в тот отчетный период, в котором право собственности на товары перешло от продавца к покупателю. Валовая выручка от реализации складывается из общей суммы продаж товаров как оплаченных, так и отпущенных в кредит в данном отчетном периоде. При использовании кассового метода валовая выручка представляет собой деньги или другое возмещение, поступившее за проданный товар.
Для учета продаж товаров используется счет «Продажи» («Выручка от реализации), на котором отражаются все продажи товаров независимо от того, оплачены они или проданы в кредит. Записи на этом счете ведутся только по кредиту; в конце учетного периода он закрывается ( по дебету в корреспонденции со счетом «Итоговая прибыль»).
Торговые скидки с цены каталога или прейскуранта, прайс-листа обычно дают производители товаров или оптовые продавцы при изменении цен на товары. Продавец и покупатель отражают сделку по фактической цене продажи (покупки) по чистой цене, которая равна базовой цене за вычетом предоставленной скидки и на которую выставляется счет-фактура.
Каждый случай возврата и уценки независимо от причины регистрируется на специальном счете «Возврат и уценка проданных товаров». Это контрдоходный счет, контрарный к счету «Продажи», имеет дебетовой сальдо. В отчете о прибылях и убытках сальдо по нему вычитается из валовой прибыли от реализации.
При продаже товаров в кредит оговариваются условия торговой сделки, сумма платежа и срок оплаты. Эти условия отражаются в счете-фактуре и составляют часть договора купли-продажи. Условия продажи в разных отраслях различны. В некоторых сроки оплаты не превышают 10 или 30 дней, и в выставленном счете делается пометка «н/10» или «н/30». Если счет должен быть оплачен в течение 10 дней после окончания месяца, отражается пометка «н/10 пкм».
Для стимулирования покупателя оплатить счет до окончания срока кредитования предлагают скидки с продаж за досрочную оплату. Такая практика повышает финансовую устойчивость предприятия, увеличивает денежные средства и уменьшает дебиторскую задолженность.
В момент продажи не всегда известно, будут ли использованы скидки или нет, поэтому они учитываются только после оплаты на специальном счете «Скидки с продаж». Условие в счете «2/10,н/30» означает, что счет должен быть оплачен не позднее 30 дней с момента выставления счета, а если будет оплачен в течение 10 дней, то покупатель получит скидку 2%.
К концу учетного периода на счете «Скидки с продаж» накопятся все скидки в течение периода. Этот счет контрарный к счету «Продажи», имеет дебетовое сальдо, которое вычитается из валовой выручки от реализации в отчете о прибылях и убытках.
Себестоимость товаров в наличии, годных для продажи в течение отчетного периода, складывается из следующих величин :товарных запасов на начало периода и объема чистых закупок товаров в течение периода. Товары (чистые закупки), купленные для последующей перепродажи, учитываются на счете «Закупки» по валовой цене закупки. Счет «Закупки»- временный, используется для товаров, купленных для продажи, накапливает информацию о суммарной стоимости товаров, купленных в течение периода. Покупки других ТМЦ на этом счете не отражаются. Счет «Закупки» имеет дебетовое сальдо и в конце отчетного периода закрывается.
Торговая компания может вернуть приобретенный товар своему поставщику ,а последний – предложить уценить товар как альтернативу возврату по полному кредиту. В этом случае используется отдельный счет «Возврат и уценка купленных товаров». Он применяется только для учета товаров, предназначенных для перепродажи, контрарный к счету «Закупки», имеет нормальное кредитовое сальдо, которое вычитается из суммарной стоимости закупок при расчете себестоимости реализованной продукции в отчете о прибылях и убытках. Счет «Закупки» дает информацию о суммах возвратов и уценки руководству для принятия соответствующих управленческих решений.
При продаже товаров в кредит предоставляется скидки с цены закупки до досрочную оплату. Информация о сумме использованных скидок собирается на счете «Скидка с закупок», записи делаются, когда производится оплата по счету. Счет контрарный к счету «Закупки», имеет кредитовое сальдо, которое уменьшает общую стоимость купленных товаров в отчете о прибылях и убытках.
В одних отраслях принято, что поставщик оплачивает транспортные издержки, увеличивая на них цену за товар, в других – транспортные расходы оплачивает покупатель. Транспортные расходы по доставке включаются в стоимость приобретаемых товаров, учитываются на счете «Расходы по доставке».
Для учета закупок применяются методы полной (валовой) цены ( цены брутто) и чистой цены (цены нетто). По методу валовой цены первоначально регистрируются все произведенные закупки по цене брутто, которая указывается в инвойсе.
Сумма скидок, предоставляемая за досрочное погашение задолженности по поставленным товарам и услугам, которые не были реализованы из-за превышения дисконтного, льготного периода, считаются упущенной скидкой. Для ее выявления все закупленные товары, их возврат и уценка приходуются по чистой цене (цена за вычетом всех потенциальных скидок). Метод чистой цены позволяет оценить эффективность использования предоставленного кредита на оплату приобретаемых товаров.